При совершении разного рода сделок между взаимозависимыми участниками возникает трансфертное ценообразование. В силу данного состояния взаимозависимости такие фирмы могут ставить цены, отличные от рыночных. То есть от цен, устанавливаемых при сделках между независимыми компаниями.
Рассмотрим, какие сделки являются контролируемыми в настоящий момент. А также их особенности, на которые необходимо обращать внимание взаимозависимым компаниям.
Международное законодательное регулирование
Налоговый контроль за трансфертными сделками происходит как на национальном, так и на международном уровне.
Среди общемировых нормативных актов, регулирующих контролируемые сделки, выделяется следующее:
- Руководство ОЭСР (расшифровка — Организация экономического сотрудничества и развития). Оно регулирует трансфертное ценообразование в отношении многонациональных компаний и налоговых служб.
- Декларация ОЭСР о BEPS. Документ представляет собой план мероприятий ОЭСР. Это противодействие размыванию налогооблагаемой базы, недобросовестному выводу доходов из-под налогообложения. В рамках данного плана также предполагается разработка ряда правил ТЦО (расшифровка — трансфертного ценообразования). Такие предписания позволяют повысить прозрачность различных сделок между компаниями. Это достигается сбором дополнительных данных по их деятельности. Ввод таких правил, как показывает практика, позволяет снижать и издержки бизнеса.
Национальное законодательное регулирование
Рассмотрим, как регулируются контролируемые сделки непосредственно в РФ. На уровне российского законодательства это происходит на основании положений разд. V.1 НК.
Он посвящен вопросам, связанным с взаимозависимыми лицами, общими положениями по образованию цен, налогообложению, налоговому контролю подобных сделок (заключаемых взаимозависимыми лицами).
Данный раздел был введен ФЗ № 227 (2011).
Цель его помещения в НК — предотвращение вывода налогооблагаемого дохода за границы РФ, исключение различных возможностей манипулирования ценами в контрактах, заключаемых взаимозависимыми налогоплательщиками (теми, кто использует различные режимы налогообложения).
Ранее контролируемые сделки в РФ регулировались ст. 20 «Взаимозависимые участники сделок» и ст. 40 «Принципы определения для целей налогообложения стоимости продукции, работ, услуг» того же Налогового кодекса.
Разновидности
Контролируемые сделки между взаимозависимыми участниками регулируются гл. 14.1 раздела V.I российского НК. Тут выделяются две основные группы данных сделок:
- Заключенные лицами, что выступают взаимозависимыми.
- Сделки, приравненные к заключенным между таковыми взаимозависимыми лицами.
Контролируемые сделки по НК — также и категории однородных сделок, совершенные с целью искусственного создания условий, при которых данная операция внешне перестает подходить под признаки контролируемой.
Какие новые условия действуют в этой сфере?
Обновление российского законодательства
Что касается положений по контролируемым сделкам в НК РФ, надо отметить, что законодательство в данной области изменилось в январе 2018-го. Тогда вступила в силу обновленная редакция раздела V.I кодекса. Она ввела положения о новом контролируемом субъекте в сфере трансфертного ценообразования. Им стали международные фирмы и корпорации.
Рассмотрим более подробно важные положения обновленного российского налогового законодательства.
Основополагающие критерии
Рассмотрим критерии контролируемых сделок, являющиеся актуальными в настоящее время:
- Сумма прибыли по данному контракту за год превосходит 1 млрд рублей. Тут стоит внести уточнение: имеется в виду сумма доходов по совершенным сделкам с одним партнером, контрагентом, клиентом.
- Случаи, когда один из участников сделки применяет для своей деятельности налоговые спецрежимы (ЕНВД, ЕСХН), а вторая сторона сделки не использует их в своем отношении. Такие контракты будут считаться контролируемыми сделками между взаимозависимыми лицами, если общая сумма дохода по ним превысит 100 млн рублей.
- Один из участников сделки определен плательщиком НДПИ, что исчисляется по ставке, установленной в процентах. Действует и такое условие: сделка признается контролируемой, если ее предметом является полезное ископаемое, считающееся предметом налогообложения, соответствующего НДПИ.
- Если хотя бы один участник сделки освобожден от обязанностей плательщика налога на доход организации, компании, применяет налоговую ставку 0 %, в то время как иные участники сделки не имеют подобных преференций.
- Хотя бы один из партнеров является участником инвестиционного регионального проекта, что дает ему право применять пониженную ставку налога на доходы в казну субъекта, или 0 % ставки при отчислениях налогов в федеральный бюджет.
- Хотя бы один из участников сделки применяет в продолжение налогового периода инвестиционный вычет по налогу на доходы организаций, предусмотренный согласно ст. 286.1 НК.
Для сделок, перечисленных в пп. 3-6, установлена пороговая величина прибыли, при превышении которой сделки будут признаны контролируемыми. Она составляет 60 млн рублей в один календарный год.
Полный перечень критериев
Какие сделки — контролируемые? С полным перечнем критериев данного типа сделок можно ознакомиться в ст. 105.14 НК.
Как вы могли заметить, это внутренние сделки и контракты. Что же касается внешнеэкономического сотрудничества, сделок, заключаемых с нерезидентами РФ, разного рода иностранными фирмами и предприятиями, то они все являются контролируемыми. Без какой-либо зависимости от суммы прибыли по данным сделкам за год.
Приравненные к сделкам, заключенным между взаимозависимыми
Налогообложение контролируемых сделок, соответственно, регулируется НК РФ и рядом рассмотренных нами международных нормативных актов. Мы уже разобрали критерии касаемо сотрудничества взаимозависимых лиц. Теперь представим характеристики сделок, которые считаются приравненными к нему:
- Вся совокупность сделок, связанных с продажей товаров, реализацией работ, услуг, что были совершены при участии формальных посредников. Что это значит? В сделке участвовало множество лиц, которые не являются взаимозависимыми, но в то же время и не выполняют никаких функций, кроме организации данной реализации продукции, услуг, работ между взаимозависимыми участниками. Такие посредники не несут риски, не задействуют активы.
- Сделки в сфере внешней реализации товаров сферы общемировой биржевой торговли. Реализуемая продукция при этом должна относиться к следующим категориям: нефть и группа товаров ее переработки, цветные и черные металлы, минеральные удобрения, драгметаллы и драгоценные камни.
- Сделки, где одной из сторон выступает лицо, являющееся резидентом государства, выступающего, по версии российского Министерства финансов, оффшором. Полный перечень стран-оффшоров утверждается Минфином в соответствии с пп.1 п.3 ст. 284 НК.
Не являются контролируемыми
Мы определили критерии контролируемых сделок по займам, закупкам и проч. Теперь разберемся, какие сделки не входят в их число. Их полный список представлен в п.4 ст.105.14 НК. Перечислим самые характерные.
Сделки между участниками, представителями одной консолидируемой категории налогоплательщиков. Контролируемыми среди них будут только контракты, которые были заключены налогоплательщиками НДПИ, начисляемым по ставке в процентах.
Не будут подконтрольными и сделки, которые одновременно удовлетворяют следующим законодательным требованиям:
- Участники зарегистрированы в одном и том же российском субъекте.
- Лица-участники не имеют обособленных подразделений своих организаций в иных регионах РФ, а также за границами России.
- Стороны сделки не уплачивают налог на доход в бюджеты иных субъектов РФ.
- Участники не имеют расходов, которые учитываются при исчислении налога на доход.
- Нет достаточных обстоятельств, условий для признания сделок, совершаемых данными участниками, контролируемыми в опоре на пп. 2-7 п.2 ст. 105.14 НК.
Не будут считаться контролируемым в России также и сделки, указанные в п. 1 ст. 275.2 НК, совершаемые при осуществлении деятельности, что связана с добычей углеводородного сырья на морском новом месторождении (в случае, если сделки совершаются в отношении одного и того же месторождения).
- Не контролируются различные межбанковские депозиты и кредиты, открытые на срок до 7 дней включительно.
- Не являются подконтрольными сделки в сфере военно-технического сотрудничества РФ с иными странами, которое проходит на основании ФЗ № 114 (1998).
- Сделки по представлению гарантий, поручительств в случае, когда все участники являются российскими организациями, не относящимися к банковским, тоже не будут контролируемыми.
Сделки по предоставлению беспроцентных кредитов между взаимозависимыми сторонами также могут быть неподконтрольными. Но лишь при условии, что участники, выгодоприобретатели проживают на территории РФ или имеют постоянную регистрацию в ее пределах.
Уведомление о контролируемых сделках не направляется и в случае заключения контрактов, сумма которых не превышает установленную законодательством для трансфертных сделок.
Соответственно, сделки, которые законодательно не признаны контролируемыми, не могут выступать объектами налогового контроля. Даже в целях проверки соответствия установленных в их ходе цен рыночным.
Определение рыночной стоимости
Мы разобрались, в каких случаях уведомление о контролируемых сделках будет актуальным, а в каких — нет. Для налоговой службы такие контракты в первую очередь представляют интерес из-за установленной в их положениях цены — соответствует ли она рыночной или является заниженной, завышенной.
Что касается РФ, в нашей стране действует «мировой принцип» в отношении регулирования трансфертного ценообразования. Это так называемый «принцип вытянутой руки».
Тут в целях налогообложения величина выплат, цен по сделкам с взаимозависимыми участниками (и приравненными к ним сторонами) пересчитывается по отношению к рыночным показателям так, будто эти компании, организации являются независимыми друг от друга.
Таким образом, цены проверяются не по всем сделкам вообще, а лишь по контролируемым.
Но при этом универсальной методики нахождения рыночной цены нет. Что касается российского НК (ст. 105.7), он допускает использование всего 5 способов:
- Метод рыночных сопоставимых цен. Он является приоритетным в данном списке. Для его использования необходимо наличие на соответствующих рынках хотя бы одной-единственной сопоставимой сделки, наличие достаточной информации по ее условиям.
- Метод стоимости последующих реализаций. Он избирается приоритетным в случае приобретения товара у взаимозависимого участника и перепродажи данной продукции независимому лицу без ее переработки.
- Затратный метод. Он выступает приоритетным при оценке сделок, связанных с услугами.
- Метод сопоставимой рентабельности. Он применяется в случае недостаточности или полного отсутствия данных, на основании которых можно сделать обоснованный вывод о наличии необходимого уровня сопоставимости финансовых условий сравниваемых сделок. Используется при невозможности приложения метода последующей реализации. Или же затратного метода.
- Метод распределения доходов. Он используется в случае невозможности применения иных методик. Или же при факте наличия в собственности, пользовании участников анализируемой сделки прав на какие-либо объекты НМА.
Основания для выбора метода
Мы продолжаем разбирать заполнение контролируемых сделок. Важным является законодательно верно избрать тот или иной метод для анализа устанавливаемых цен в пределах таких сделок.
Тут аналитики опираются на следующее:
- Суть данной сделки. То есть определяются функции ее участников, изучаются используемые активы и риски, которые принимаются каждой из сторон. При анализе специалист, в частности, опирается на ст. 105.5, 105.6 НК.
- Сопоставление условий рассматриваемой сделки между взаимозависимыми участниками с условиями аналогичной сделки, но уже между независимыми участниками.
Для проведения анализа Налоговый кодекс допускает использование лишь общедоступных источников данных, открытых сведений о налогоплательщиках. Это дает последним определенное преимущество при подготовке обоснования цен контракта.
Если был выявлен факт неуплаты/неполной уплаты налога в результате применения взаимозависимыми участниками нерыночных цен, наступает ответственность в форме денежного штрафа. Это 40 % от суммы неуплаченного налогового взноса. Но не менее 30 тыс. рублей (по статье 129.3 НК).
Уведомление
Если налогоплательщик понимает, что планируемая им сделка по определенным критериям может быть отнесена к контролируемым, он обязан подать соответствующее уведомление. Его состав регулируется п. 3 ст. 105.16 НК. В уведомлении обязательно должно быть четыре блока данных:
- Календарный год, к которому будет относиться данное налоговое уведомление.
- Предмет данной сделки.
- Сведения о сторонах сделки.
- Сумма доходов/расходов по данному контракту.
Срок подачи таких уведомлений истекает в мае года, следующего сразу же за отчетным. Документ можно предоставить как в электронном, так и в бумажном виде. Форма такового уведомления не произвольная. Она утверждена специальным документом — Приказом ФНС № ММВ-7-13/524@ (2012).
Документ подается в отделение ФНС по месту нахождения налогоплательщика. Что касается крупнейших налогоплательщиков РФ, они подают сведения по месту учета.
Как за непредоставление такого уведомления, так и за указание в нем данных, не соответствующих действительности, налогоплательщик привлекается к ответственности в форме денежного штрафа в 5000 рублей (по ст. 129.4 НК).
Мы разобрали главные критерии сделок, которые в РФ считаются контролируемыми НК. В основном это контракты между взаимозависимыми участниками и лицами, к ним приравненными. Они обязательно должны направить в ФНС соответствующее уведомление, если планируемая ими сделка подходит под определение контролируемой.
Контролируемые сделки: критерии, таблица, порядок заполнения уведомления для ФНС
На признание сделки контролируемой влияет несколько факторов. В том числе доход по сделке, налоговый режим компании, вид деятельности, характер отношений между участниками сделок.
Для вашего удобства мы собрали основные критерии в таблицу (ст. 105.14 НК РФ). Изучите ее, чтобы определиться, нужно ли вам отчитываться по контролируемым сделкам 2020 года в 2021 году.
Эти же критерии действовали для сделок, совершенных в 2019 году, и будут действовать для сделок 2021 года.
| Участники сделки — взаимозависимые лица, которые являются резидентами РФ (п. 2 ст. 105.14 НК РФ) | Сумма цен сделок за год | Совокупный доход от сделок за год не менее 1 млрд руб. |
| Стороны сделки применяют разные ставки по налогу на прибыль к деятельности, по которой заключена сделка (кроме ставок, предусмотренных пп. 2-4 ст. 284 НК РФ) | ||
| Одна из сторон сделки платит НДПИ, а предмет сделки — добытое полезное ископаемое, признаваемое объектом налогообложения для указанной стороны и облагаемое по процентной ставке | ||
| Одна из сторон сделки применяет ЕСХН или ЕНВД, а сделка совершена в рамках этой деятельности. Один из остальных участников сделки не применяет эти режимы | ||
| Одна из сторон освобождена от налога на прибыль | ||
| Одна из сторон сделки — налогоплательщик, который добывает углеводородное сырье на морском месторождении. Другая сторона сделки не занимается этой деятельности либо занимается, но не учитывает доходы и расходы по такой сделке в налоговой базе по налогу на прибыль | ||
| Одна из сторон сделки — исследовательский корпоративный центр, указанным в ФЗ №244-ФЗ либо участником проекта «Об инновационных научно-технологических центрах» и освобожден от уплаты НДС | ||
| Одна из сторон сделки в течение налогового периода применяет инвестиционный налоговый вычет | ||
| Одна из сторон сделки платит налог на доп. доход от добычи углеводородного сырья. При этом доходы и расходы по сделке учитываются при расчете базы по этому налогу | ||
| Любые лица-участники сделок, приравненных к сделкам взаимозависимых лиц | Сделки с посредниками, которые:
|
Совокупный доход от сделок за год не менее 60 млн руб. |
| Сделки в области внешней торговли товарами мировой биржевой торговли | ||
| Сделки, одна из сторон которых зарегистрирована, проживает или является налоговым резидентом в государстве или на территории, которая включена в перечень Минфина | ||
| Один из взаимозависимых участников сделки не является налоговым резидентом | Сделки между лицами, которые признаны взаимозависимыми или приравнены к взаимозависимым (ст. 105.1 и ст. 105.14 НК РФ), если сделка не включена в закрытый перечень из п. 4 ст. 105.14 НК РФ | Совокупный доход от сделок за год не менее 60 млн руб. |
Сделку между взаимозависимыми лицами резидентами РФ можно признать контролируемой, если выполняется хотя бы один из перечисленных в соответствующем разделе таблице критерий. При этом не считаются контролируемыми сделки, которые соответствуют указанным критериям, но стороны которых:
- зарегистрированы в одном регионе РФ;
- не имеют обособленных подразделений в других регионах РФ и за пределами РФ;
- не платят налог на прибыль в бюджеты других регионов;
- не имеют убытков, уменьшающих налогооблагаемую прибыль.
Эти критерии применяются для сделок, доходы и расходы от которых признаются для расчета базы по налогу на прибыль с 1 января 2020 года. При этом не имеет значения дата заключения договора. Однако, если вы оплачивали налог до начала 2020 года, перерасчеты проводить не нужно.
Таблица. Критерии контролируемых сделок 2017 и 2018
| Участники сделки — взаимозависимые лица и резиденты РФ (п. 2 ст. 105.14 НК РФ) | Сумма цен сделок за год | Совокупный доход от сделок не менее 1 млрд руб. |
| Один из участников сделки находится на ЕНВД или ЕСХН, при этом другая сторона применяет отличный от указанных режим налогообложения | Совокупный доход от сделок не менее 60 млн руб. | |
| Один из участников сделки применяет ставку 0 % по налогу на прибыль или вовсе освобожден от его уплаты | Совокупный доход от сделок не менее 100 млн руб. | |
| Один из участников сделки является резидентом ОЭЗ или участником СЭЗ, в которых действуют льготы по налогу на прибыль. При этом второй участник сделки не должен быть участником указанных зон | Совокупный доход от сделок не менее 60 млн руб. | |
| Один из участников сделки имеет лицензию на пользование участком недр, на территории которого есть новое морское месторождение углеводородного сырья, или этот участник сделки — оператор подобного месторождения и считает налог на прибыль согласно ст. 275.2 НК РФ. Важно, чтобы второй участник сделки не был причастен к данным обстоятельствам либо, являясь оператором описанного выше месторождения, не учитывал доходы (расходы) от этой деятельности при расчете налога на прибыль | Совокупный доход от сделок не менее 60 млн руб. | |
| Один из участников сделки — участник регионального инвестиционного проекта, ставки налога на прибыль у которого распределяются следующим образом: 0 % в федеральный бюджет и пониженная ставка в бюджет субъекта РФ. При этом второй участник сделки также может быть участником инвестиционного проекта на тех же условиях | Совокупный доход от сделок не менее 60 млн руб. | |
| Один или оба участника сделки — исследовательские корпоративные центры «Сколково», которые освобождены от уплаты НДС | Совокупный доход от сделок не менее 60 млн руб. | |
| Один или оба участника сделки применяют инвестиционный вычет по налогу на прибыль (ст. 286.1 НК РФ) | Совокупный доход от сделок не менее 60 млн руб. | |
| Сделка с участием посредников — не взаимозависимых лиц | Посредник занимается только перепродажей товаров | Доход от сделки не имеет значения |
| Посредник занимается перепродажей товаров и не несет никаких рисков, не использует собственные активы | ||
| Контракт в сфере внешней торговли товарами мировой биржевой торговли | В результате сделки продают: нефть и нефтяные товары, минеральные удобрения, цветные или черные металлы, драгоценные камни и металлы | |
| Внешнеэкономическая сделка между взаимозависимыми лицами | Все удовлетворяющие характеристике сделки | Доход от сделки не имеет значения |
Порядок заполнения уведомления о контролируемых сделках
Уведомление о контролируемых сделках подают юридические и физические лица, которые совершали такие операции в отчетном году. Исключение — посредники, они отчитываются только по посредническим договорам, которые признаны контролируемыми.
Форма уведомления включает: традиционный титульный лист и три раздела, при этом первый раздел включает два подраздела с буквенным обозначением А и Б.
В подразделах 1А и 1Б нужно отразить информацию о сделке и ее предмете. Разделы 2 и 3 расскажут об участниках сделки.
Подраздел 1А заполняется отдельно на каждую прошедшую сделку или совокупность однородных сделок. Например, если в рамках договора купли-продажи не только поставили товар, но и организовали его транспортировку и хранение, раздел 1А заполняется по каждой такой операции.
Подраздел 1Б является дополнением и расшифровкой информации из подраздела 1А. Здесь отчитывающееся лицо указывает наименование товаров/работ, реквизиты договоров, страну происхождения и стоимость предмета сделки и т.п.
Одному разделу 1А может соответствовать несколько разделов 1Б. Например, если у вас 1 договор на 10 поставок идентичного товара, то можно заполнить 1 лист 1А и 10 листов 1Б на каждую отгрузку или 1 лист 1 А и 1 лист 1Б с объединенными показателями.
Разделы 2 и 3 содержат регистрационные данные о лицах, с которыми заключены сделки. Отличие лишь в том, что в разделе 2 указывают участников — юридических лиц, а в разделе 3 участников — физических лиц.
Полная инструкция по заполнению уведомления находится в Приказе ФНС от 07.05.2018 № ММВ-7-13/249@.
Уведомление о контролируемых сделках за 2020 год
По контролируемым сделкам, которые были в 2020 году, следует сдать уведомление в ФНС до 20.05.2021. Организации направляют его в налоговый орган по месту своего нахождения, физические лица — по месту жительства.
Отчитаться можно в бумажной и электронной форме.
Контролируемые сделки / КонсультантПлюс
| Условия (обстоятельства), при наличии которых сделка признается контролируемой | |
| Сделка между взаимозависимыми лицами, местом регистрации, либо местом жительства, либо местом налогового резидентства всех сторон и выгодоприобретателей по которой является Российская Федерация | При наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств: |
| 1) стороны сделки применяют разные ставки по налогу на прибыль организаций (за исключением ставок, предусмотренных п. 2 — 4 ст. 284 НК РФ) к прибыли от деятельности, в рамках которой заключена указанная сделка; | |
| 2) одна из сторон сделки является налогоплательщиком налога на добычу полезных ископаемых, исчисляемого по налоговой ставке, установленной в процентах, и предметом сделки является добытое полезное ископаемое, признаваемое для указанной стороны сделки объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, при добыче которого налогообложение производится по налоговой ставке, установленной в процентах; | |
| 3) хотя бы одна из сторон сделки является налогоплательщиком, применяющим систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) (если соответствующая сделка заключена в рамках такой деятельности), при этом в числе других лиц, являющихся сторонами указанной сделки, есть лицо, не применяющее указанный специальный налоговый режим; | |
| 4) одна из сторон сделки освобождена от обязанностей налогоплательщика налога на прибыль организаций; | |
| 5) сделка удовлетворяет одновременно следующим условиям:одна из сторон сделки является налогоплательщиком, указанным в п. 1 ст. 275.2 НК РФ, и учитывает доходы (расходы) по такой сделке при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в соответствии со ст. 275.2 НК РФ;любая другая сторона сделки не является налогоплательщиком, указанным в п. 1 ст. 275.2 НК РФ, либо является налогоплательщиком, указанным в п. 1 ст. 275.2 НК РФ, но не учитывает доходы (расходы) по такой сделке при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в соответствии со ст. 275.2 НК РФ | |
| 6) хотя бы одна из сторон сделки является исследовательским корпоративным центром, указанным в Федеральном законе «Об инновационном центре «Сколково», либо участником проекта в соответствии с Федеральным законом от 29 июля 2017 года N 216-ФЗ «Об инновационных научно-технологических центрах и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации», применяющими освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика налога на добавленную стоимость в соответствии со ст. 145.1 части второй НК РФ | |
| 7) хотя бы одна из сторон сделки применяет в течение налогового периода инвестиционный налоговый вычет по налогу на прибыль организаций, предусмотренный ст. 286.1 НК РФ | |
| 8) хотя бы одна из сторон сделки является налогоплательщиком налога на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья и доходы (расходы) по такой сделке учитываются при определении налоговой базы по налогу на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья | |
| Совокупность сделок по реализации (перепродаже) товаров (выполнению работ, оказанию услуг), совершаемых с участием (при посредничестве) лиц, не являющихся взаимозависимыми |
|
При условии, что предметом таких сделок являются товары, входящие в состав одной или нескольких из следующих товарных групп:
|
|
| Сделки, одной из сторон которых является лицо, местом регистрации, либо местом жительства, либо местом налогового резидентства которого являются государство или территория, включенные в перечень государств и территорий, утверждаемый Министерством финансов РФ в соответствии с пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ |
По заявлению федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, суд может признать сделку контролируемой при наличии достаточных оснований полагать, что указанная сделка является частью группы однородных сделок, совершенных в целях создания условий, при которых такая сделка не отвечала бы признакам контролируемой сделки, перечисленным выше (п. 10 ст. 105.14 НК РФ).Не признаются контролируемыми следующие сделки (вне зависимости от того, удовлетворяют ли сделки условиям, предусмотренным п. 1 — 3 ст. 105.14 НК РФ):1) сторонами которых являются участники одной и той же консолидированной группы налогоплательщиков, образованной в соответствии с НК РФ (за исключением сделок, предметом которых является добытое полезное ископаемое, признаваемое объектом налогообложения НДПИ, при добыче которого налогообложение производится по налоговой ставке, установленной в процентах, а также сделок, доходы (расходы) по которым учитываются при определении налоговой базы по налогу на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья);
2) сторонами которых являются лица, удовлетворяющие одновременно следующим требованиям:
— указанные лица зарегистрированы в одном субъекте РФ;
— указанные лица не имеют обособленных подразделений на территориях других субъектов РФ, а также за пределами РФ;
— указанные лица не уплачивают налог на прибыль организаций в бюджеты других субъектов РФ;
— указанные лица не имеют убытков (включая убытки прошлых периодов, переносимые на будущие налоговые периоды), принимаемых при исчислении налога на прибыль организаций;
— отсутствуют обстоятельства для признания совершаемых такими лицами сделок контролируемыми в соответствии с пп. 2 — 7 п. 2 ст. 105.14 НК РФ3) сделки между налогоплательщиками, указанными в п. 1 ст. 275.2 НК РФ, совершаемые ими при осуществлении деятельности, связанной с добычей углеводородного сырья на новом морском месторождении углеводородного сырья, в отношении одного и того же месторождения (участка недр — до выделения на соответствующем участке недр первого нового морского месторождения углеводородного сырья);
4) межбанковские кредиты (депозиты) со сроком до семи календарных дней (включительно);
5) в области военно-технического сотрудничества Российской Федерации с иностранными государствами, осуществляемого в соответствии с Федеральным законом от 19.07.1998 N 114-ФЗ «О военно-техническом сотрудничестве Российской Федерации с иностранными государствами»;
6) сделки по предоставлению поручительств (гарантий) в случае, если все стороны такой сделки являются российскими организациями, не являющимися банками;
7) сделки по предоставлению беспроцентных займов между взаимозависимыми лицами, местом регистрации либо местом жительства всех сторон и выгодоприобретателей по которым является Российская Федерация;
8) сделки по уступке налогоплательщиком-банком прав (требований) в случае, если такая уступка прав (требований) осуществляется в рамках реализации мероприятий, предусмотренных планом участия Банка России в осуществлении мер по предупреждению банкротства банка, или в случае, если уступка прав (требований) осуществляется в соответствии с порядком, определенным ч. 1 ст. 5 Федерального закона от 29 июля 2018 года N 263-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации».
Открыть полный текст документа
Какие сделки являются контролируемыми, и о каких сделках нужно уведомить налоговиков
Правила, посвященные контролируемым сделкам, а также необходимости уведомления о них налоговиков, сформулированы крайне запутанно. В этих правилах имеется и множество условий и подусловий, и исключения, установленные как самим разделом V.
1 Налогового кодекса, так и законом о введении в действие данных положений. Разобраться во всех этих хитросплетениях непросто. Чтобы помочь бухгалтеру, мы составили шпаргалку.
С ее помощью бухгалтер, даже не читая Налоговый кодекс, сможет определить, относится ли сделка к контролируемой, а если относится — нужно ли подавать уведомление.
Пользоваться шпаргалкой просто. В заголовки вынесены существенные условия той или иной сделки. Если в деятельности компании эти условия выполняются, то нужно изучить данный раздел подробнее, чтобы понять, является ли конкретная сделка контролируемой, и нужно ли о ней уведомлять налоговиков. Если же таких условий нет, раздел можно пропустить и переходить к следующему*.
Участие в сделке оффшорных компаний
Если в сделке участвует компания, местом регистрации или местом налогового резидентства которой является оффшор, то такая сделка признается контролируемой при условии, что сумма доходов по сделке с данным лицом превышает 60 млн. рублей в год. При этом необходимо учесть несколько дополнительных моментов.
Во-первых, эти же правила применяются к сделкам, где стороной является физическое лицо, проживающее в оффшоре. Также надо учитывать, что к оффшорным компаниям приравнивается и российская организация, если ее деятельность образует постоянное представительство в оффшоре.
Во-вторых, подсчитывая сумму сделки, нужно помнить, что суммируются доходы за календарный год (т.е. с 1 января по 31 декабря). При этом доходы определяются по правилам главы 25 НК РФ.
В-третьих, перечень оффшоров утвержден приказом Минфина России от 13.11.07 № 108н. В нем фигурируют такие распространенные у российских компаний юрисдикции как Доминикана, Мальдивы, Британские Виргинские острова, Сейшельские острова, Панама — всего более 40 пунктов.
Уведомить инспекцию о контролируемой сделке с участием оффшорной компании нужно, если сумма доходов по всем сделкам, совершенным с этим контрагентом в 2012 году, превысила 100 млн. рублей. В 2013 году этот лимит снизится до 80 млн. рублей, а с 2014 года сравняется с общим лимитом контролируемой сделки данного типа — 60 млн. рублей.
Биржевая торговля
Если оффшорные компании в сделке не участвуют, то необходимо рассмотреть предмет сделки. Здесь Налоговый кодекс отдельно оговаривает случаи, когда предметом сделки являются товары мировой биржевой торговли.
К числу таких товаров относятся нефть и товары, выработанные из нефти, черные и цветные металлы, минеральные удобрения, драгоценные металлы и драгоценные камни. Сделки с товарами мировой биржевой торговли признаются контролируемыми при выполнении двух условий. Первое — данные товары поставляются на экспорт или импортируются.
Второе условие — сумма доходов по таким сделкам превышает 60 млн. рублей за календарный год (доходы определяются по правилам главы 25 НК РФ).
Уведомить инспекцию о данных сделках надо, если сумма доходов по сделкам по итогам прошлого года превысила 100 млн. рублей (в дальнейшем этот порог составит: в 2013 году 80 млн. рублей и в 2014 году 60 млн. рублей).
Взаимозависимые иностранные лица
Сделка между взаимозависимыми лицами, как это не покажется странным, не всегда является контролируемой. Необходимо учитывать дополнительные условия.
Так, сделка будет контролируемой — причем независимо от суммы — если в сделке участвует иностранная сторона или выгодоприобретатель.
Но уведомить налоговиков нужно в том случае, если доходы по сделкам с таким контрагентом по итогам 2012 года превысили 100 млн. рублей (в 2013 году — 80 млн. рублей, с 2014 года уведомление нужно будет подавать независимо от суммы сделки).
Именно под этот пункт на практике подпадает большинство компаний, получающих или выдающих займы «своим» иностранным компаниям.
Взаимозависимость: российские организации+спецрежим
Сделка, заключенная между российскими взаимозависимыми лицами, одно из которых применяет ЕНВД или ЕСХН, а другое находится на общем режиме или на УСН, будет считаться контролируемой, если одновременно выполняются два условия:
1. Сумма доходов по сделкам между такими лицами превышает 100 млн. рублей за год.
2. Сделки совершены в рамках деятельности, подпадающей под ЕНВД или ЕСХН.
О данных сделках нужно обязательно уведомить налоговый орган.
Взаимозависимость: российские организации+разные субъекты РФ
Взаимозависимые организации, которые находятся в разных субъектах РФ, и в прошлом году заключали между собой сделки на общую сумму более 3 млрд. рублей (в 2013 году — 2 млрд. рублей, с 2014 года — 1 млрд.
рублей) должны быть готовы к тому, что эти сделки считаются контролируемыми. О таких сделках нужно уведомить налоговую инспекцию.
Точно такие же последствия возникают, если взаимозависимые стороны сделки платят налог на прибыль в разных субъектах РФ, или имеют обособленные подразделения в других субъектах.
Взаимозависимость: российские организации+убыток по налогу на прибыль
Контролируются также сделки между российскими взаимозависимыми лицами, если хотя бы одно из них имеет убыток по налогу на прибыль, который учитывается при налогообложении прибыли. При этом не важно, текущий это убыток или убыток прошлых лет.
Критерии контролируемости по таким сделкам весьма высоки. Сделки являются контролируемыми, если в 2012 году доход превысил 3 млрд. рублей (в 2013 году — 2 млрд. рублей, с 2014 года — 1 млрд. рублей).
Обо всех таких сделках нужно уведомить налоговую инспекцию.
Взаимозависимость: российские лица+полезное ископаемое
Сделка будет признана контролируемой, если ее заключает плательщик НДПИ, и предметом этой сделки является добытое полезное ископаемое, которое облагается этим налогом по ставке, установленной в процентах.
И при этом сумма дохода по такой сделке составляет более 60 млн. рублей за календарный год. Уведомить налоговиков придется, если сумма доходов по сделке с такими условиями превысила за 2012 год 100 млн. рублей (за 2013 год — 80 млн.
рублей, за 2014 год — 60 млн. рублей).
«Бесполезные» посредники: иностранные лица
Отдельно в Налоговом кодексе рассмотрены ситуации, когда сделки заключаются между невзаимозависимыми компаниями, но через цепочку посредников, которые в реальности никаких дополнительных функций (за исключением организации реализации) не выполняют, не принимают на себя никаких рисков и не используют никаких активов.
Если при этом хотя бы один из участников всей цепочки не является российской компанией (российским физлицом), то сделка признается контролируемой, при условии, что сумма доходов по всем сделкам с участием такого посредника превысила определенный лимит. А именно: 3 млрд. рублей в 2012 году, 2 млрд. рублей в 2013 году, 1 млрд. рублей с 2014 года.
О каждой такой сделке нужно уведомить инспекцию.
Надо заметить, что в данном случае Налоговый кодекс достаточно широко понимает российское происхождение организации (физлица) – это и место регистрации (жительства), и налоговое резидентство.
Этот момент особенно важно учитывать в отношении физлиц, которые могут быть гражданами России, иметь российский паспорт, но не являться налоговыми резидентами РФ.
Сделки с такими физлицами могут быть признаны контролируемыми (при выполнении перечисленных выше условий).
И еще один важный момент. В отношении данного вида контролируемых сделок уже имеется «особое мнение» Минфина России. В письме от 09.04.12 № 03-01-18/3-46 финансовое ведомство указало, что такие сделки являются контролируемыми независимо от суммы доходов по ним, а уведомление нужно подавать при сумме доходов по сделкам более 100 млн. рублей в год.
«Бесполезные» посредники: российские организации+разные субъекты РФ
Включение в цепочку «бесполезных» посредников (см. выше) может сделать сделки контролируемыми и в том случае, если ее сторонами являются российские организации.
Для этого нужно, чтобы хотя бы один из участников сделки находился в другом субъекте РФ, имел там обособленное подразделение или уплачивал там налог на прибыль. Причем в таком случае сделка будет считаться контролируемой независимо от суммы.
А вот уведомление нужно подавать только, если сумма доходов по сделкам за 2012 год превысила 100 млн. рублей (в 2013 году — 80 млн. рублей, с 2014 года — независимо от суммы).
«Бесполезные» посредники: российские организации+убыток по налогу на прибыль
Цепочка сделок, в которой участвуют посредники, не выполняющие никаких реальных функций, может стать контролируемой и в случае, если хотя бы у одного из участников имеется убыток по налогу на прибыль, учитываемый при налогообложении. В этой ситуации сделка будет признана контролируемой независимо от суммы, а уведомить налоговый орган по итогам 2012 года нужно, если сумма доходов по таким сделкам превысила 100 млн. рублей.
- См. также:
- «В Налоговом кодексе появился новый раздел о взаимозависимых лицах и рыночных ценах»;
- «Как рассчитать рыночные цены по новым правилам»;
- «Новые подробности о взаимозависимости и контролируемых сделках»;
- «Как подготовить документы по контролируемой сделке: рекомендации от ФНС».
- * В данной статье не рассматриваются такие специфические случаи, как участие в проекте «Сколково» и резидентство в ОЭЗ.